林某某（纳税人识别号：***）:

我局对你（地址：***）2010年01月01日至2011年12月31日期间有关涉税线索进行了检查，违法事实及处理决定如下：

一、违法事实

2010年12月你将拥有的100%***综合开发有限公司股权转让给曹*彬、任*洁、林*彤、胡*四人，签订股权转让合同，合同金额157,000,000.00元，在提供给工商的变更资料中，用于工商信息变更的股权转让合同，合同金额57,000,000.00元。

通过银行流水等证实，你取得了157,000,000.00元的股权转让款，并于2010年12月9日办理了过户手续。你未将收到的股权转让款157,000,000.00元申报缴纳个人所得税及印花税，造成少缴个人所得税28,996,544.00元及印花税78,500.00元。

（一）转让股权未申报缴纳印花税

根据《中华人民共和国印花税暂行条例》（国务院令第11号）第一条“在中华人民共和国境内书立、领受本条例所列举凭证的单位和个人，都是印花税的纳税义务人（以下简称纳税人），应当按照本条例规定缴纳印花税”、第二条“下列凭证为应纳税凭证：2.产权转移书据”、附件1“印花税税目税率表第11点：产权转移书据包括财产所有权和版权、商标专用权、专利权、专有技术使用权等转移书据、土地使用权出让合同、土地使用权转让合同、商品房销售合同按所载金额0.5‰贴花”、第五条“印花税实行纳税人根据规定自行计算应纳税额，购买并一次贴足印花税票（以下简称贴花）的缴纳方法，为简化贴花手续，应纳税额较大或者贴花次数频繁的，纳税人可向税务机关提出申请，采取以缴款书代替贴花或者按期汇总缴纳的办法”、《中华人民共和国印花税暂行条例施行细则》（（1988）财税字第255号）第五条“条例第二条所说的产权转移书据，是指单位和个人产权的买卖、继承、赠与、交换、分割等所立的书据”的规定,你应交印花税78,500.00元，未申报缴纳印花税，应补印花税78,500.00元。

（二）转让股权未申报缴纳个人所得税

根据《中华人民共和国个人所得税法》（中华人民共和国主席令第八十五号）第二条第九项“下列各项个人所得，应纳个人所得税：九、财产转让所得”、第三条第五项“个人所得税的税率：五、特许权使用费所得，利息、股息、红利所得，财产租赁所得，财产转让所得，偶然所得和其他所得，适用比例税率，税率为百分之二十”、第六条第五项“应纳税所得额的计算：五、财产转让所得，以转让财产的收入额减除财产原值和合理费用后的余额，为应纳税所得额”的规定, 你转让100%的股权所收到的157,000,000.00元收入扣除股权原值和合理费用后，经计算应纳税所得额144,982,720.00元，应纳个人所得税28,996,544.00元，未申报缴纳个人所得税，应补个人所得税28,996,544.00元。

二、处理决定及依据

（一）追缴税款

1.个人所得税

根据《中华人民共和国税收征收管理法》第六十三条“纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证，或者在账簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税。对纳税人偷税的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任”、《最高人民法院、最高人民检察院关于办理危害税收征管刑事案件适用法律法律若干问题的解释》法释〔2024〕 4号第一条“纳税人进行虚假纳税申报，具有下列情形之一的，应当认定为刑法第二百零一条第一款规定的‘欺骗、隐瞒手段’：（一）伪造、变造、转移、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证或者其他涉税资料的；（二）以签订‘阴阳合同’等形式隐匿或者以他人名义分解收入、财产的；（三）虚列支出、虚抵进项税额或者虚报专项附加扣除的；（四）提供虚假资料，骗取税收优惠的；（五）编造虚假计税依据的；（六）为不缴、少缴税款而采取的其他欺骗、隐瞒手段”的规定，你签订“阴阳合同”转让股权造成少缴个人所得税28,996,544.00元的行为是偷税行为，追缴你2010年少缴个人所得税28,996,544.00元。

2.印花税

根据《中华人民共和国印花税暂行条例》（国务院令第11号）第五条“印花税实行纳税人根据规定自行计算应纳税额，购买并一次贴足印花税票（以下简称贴花）的缴纳方法，为简化贴花手续，应纳税额较大或者贴花次数频繁的，纳税人可向税务机关提出申请，采取以缴款书代替贴花或者按期汇总缴纳的办法”的规定，你本次转让股权造成少缴印花税78,500.00元，追缴少缴印花税78,500.00元。

（二）加收滞纳金

根据《中华人民共和国税收征收管理法》第三十二条“纳税人未按照规定期限缴纳税款的，扣缴义务人未按照规定期限解缴税款的，税务机关除责令限期缴纳外，从滞纳税款之日起，按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金”及《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》第七十五条“税收征管法第三十二条规定的加收滞纳金的起止时间，为法律、行政法规规定或者税务机关依照法律、行政法规的规定确定的税款缴纳期限届满次日起至纳税人、扣缴义务人实际缴纳或者解缴税款之日止”的规定,你应补缴个人所得税税款28,996,544.00元，从税款滞纳之日起按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金。

限你自收到本决定书之日起十五日内到国家税务总局***税务局将上述税款申报缴纳入库，并按照规定进行相关账务调整。逾期未缴清的，将依照《中华人民共和国税收征收管理法》第四十条规定强制执行。

你若同我局在纳税上有争议，必须先依照本决定的期限缴纳税款及滞纳金或者提供相应的担保，然后可自上述款项缴清或者提供相应担保被税务机关确认之日起六十日内依法向国家税务总局***税务局申请行政复议。

国家税务总局***税务局第一稽查局

2024年6月11日  

国家税务总局***税务局第一稽查局

不予税务行政处罚决定书

***税一稽不罚〔2024〕***号

林某某（纳税人识别号:***）:

经我局对你（地址：***）2010年01月01日至2011年12月31日期间有关涉税线索进行了检查，你公司存在以下违法事实：

2010年12月你将拥有的100%***综合开发有限公司股权转让给曹*彬、任*洁、林*彤、胡*四人，签订股权转让合同，合同金额157,000,000.00元，在提供给工商的变更资料中，用于工商信息变更的股权转让合同，合同金额57,000,000.00元。

通过银行流水等证实，你取得了157,000,000.00元的股权转让款，并于2010年12月9日办理了过户手续。你未将收到的股权转让款157,000,000.00元申报缴纳个人所得税及印花税，造成少缴个人所得税28,996,544.00元及印花税78,500.00元。

一、印花税

根据《中华人民共和国印花税暂行条例》（国务院令第11号）第一条“在中华人民共和国境内书立、领受本条例所列举凭证的单位和个人，都是印花税的纳税义务人（以下简称纳税人），应当按照本条例规定缴纳印花税”、第二条“下列凭证为应纳税凭证：2.产权转移书据”、附件1“印花税税目税率表第11点：产权转移书据包括财产所有权和版权、商标专用权、专利权、专有技术使用权等转移书据、土地使用权出让合同、土地使用权转让合同、商品房销售合同按所载金额0.5‰贴花”、第五条“印花税实行纳税人根据规定自行计算应纳税额，购买并一次贴足印花税票（以下简称贴花）的缴纳方法，为简化贴花手续，应纳税额较大或者贴花次数频繁的，纳税人可向税务机关提出申请，采取以缴款书代替贴花或者按期汇总缴纳的办法”、《中华人民共和国印花税暂行条例施行细则》（〔1988〕财税字第255号）第五条“条例第二条所说的产权转移书据，是指单位和个人产权的买卖、继承、赠与、交换、分割等所立的书据”的规定,你应交印花税78,500.00元，未申报缴纳印花税，应补印花税78,500.00元。

二、个人所得税

根据《中华人民共和国个人所得税法》（中华人民共和国主席令第八十五号）第二条第九项“下列各项个人所得，应纳个人所得税：九、财产转让所得”、第三条第五项“个人所得税的税率：五、特许权使用费所得，利息、股息、红利所得，财产租赁所得，财产转让所得，偶然所得和其他所得，适用比例税率，税率为百分之二十”、第六条第五项“应纳税所得额的计算：五、财产转让所得，以转让财产的收入额减除财产原值和合理费用后的余额，为应纳税所得额”的规定, 你转让100%的股权所收到的157,000,000.00元收入扣除股权原值和合理费用后，经计算应纳税所得额144,982,720.00元，应纳个人所得税28,996,544.00元，未申报缴纳个人所得税，应补个人所得税28,996,544.00元。

上述违法事实，有以下证据证实：

证据1：***市场监督管理局的机读档案以及在工商办理股权过户时提供的虚假合同、章程；

证据2：林某某中国工商银行***分行6***6账户资金交易流水数据，林某某建设银行6***9账户资金交易流水数据；

证据3：股权转让合同、股权受让方林*彤询问笔录；

证据4：***市场监督管理局取得的***审计师事务所验资报告；

证据5：根据金三系统、its系统查询，未查询到林某某个人所得税及印花税缴纳记录；

根据《中华人民共和国税收征收管理法》第六十三条第一款“纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证，或者在账簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税。对纳税人偷税的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证，或者在账簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税。对纳税人偷税的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任”的规定，你签订“阴阳合同”转让股权造成少缴个人所得税28,996,544.00元的行为定性偷税并进行追缴。

鉴于上述税收违法行为发生已超过五年，依照《中华人民共和国税收征收管理法》第八十六条“违反税收法律、行政法规应当给予行政处罚的行为,在五年内未被发现的,不再给予行政处罚”的规定，现决定不予行政处罚。

如对本决定不服，可以自收到本决定书之日起六十日内依法向国家税务总局***税务局申请行政复议，或者自收到本决定书之日起六个月内依法直接向人民法院起诉。

国家税务总局***税务局第一稽查局

2024年6月11日

行政机关能否直接适用司法解释作为行政执法的依据？

在我国现有的法律解释体制下，法律解释作为执法依据面临着众多的难点，比如在重点考量将司法解释作为行政执法的依据这一关键问题时，执法实践中，有行政主体在执法中直接将司法解释作为实施行政行为的依据，也有将司法解释作为实施行政行为的参考（注意到司法解释对法院系统具有约束力和法院具有最终裁决权）。这种认识上的差异要归咎于法律解释的效力不明、法律解释间冲突解决机制缺失等。

从司法解释对行政执法实践的影响来看，行政执法机关对待司法解释的态度仍显暧昧。在有些执法领域，有行政执法机关将司法解释奉为圭臬，但还有行政执法机关将司法解释视为执法的参照。

行政机关在执法中到底是参考有关司法解释，还是直接适用司法解释，实践中存在不同的规定和做法。

比如：2004年1月，国家工商行政管理总局针对吉林省工商行政管理局请示所作出的《关于行政机关可否直接适用司法解释问题的批复》中指出，司法解释指的是由我国最高司法机关（审判机关、检察机关）在适用法律过程中所作出的关于具体法律应用问题的解释，它对各级审判机关和检察机关选择适用法律均具有约束力。进而明确行政机关在从事行政管理活动时对于司法解释可以参考但不宜直接适用。该批复指出工商行政管理机关在执法办案时不能直接适用司法解释，但可以参考司法解释。

又如：2010年12月，由最高人民法院出台的《关于适用〈中华人民共和国公司法〉若干问题的规定（三）》（已于2014年2月修正），虽然该司法解释不能如同法律规定一样直接成为工商行政管理机关的执法依据，但其所具有的普遍法律效力决定了实践中无论是司法机关还是行政执法机关都应当普遍适用。因此，该解释的这些规定对实际工商行政执法具有重要的指导意义和借鉴作用，尤其是在打击虚报注册资本、虚假出资和抽逃注册资本的“两虚一逃”违法行为的专项活动中起到了无法取代的司法保障作用。

而在另外的场合下，行政执法则直接依据司法解释。

比如：2012年10月，由河北省卫生厅出台的《河北省卫生行政执法案件办理工作规范》指出，卫生行政执法机关在调查收集书证时，应当遵守法律、法规、司法解释和规章对书证制作形式的规定。这里，司法解释即成为了行政执法的依据。

2009年11月，由湖南省工商行政管理局出台的《湖南省工商行政管理机关行政执法证据规则》第46条规定，应当根据具体情况，从证据的取得是否符合法律、法规和规章的规定，并参照司法解释的要求等方面审查证据的合法性。这里的“参照”在实践中是否就是依据的效果？笔者认为，湖南省有关方面已经认识到司法解释作为行政执法依据的不妥，故用“参照”一词加以区别，但关于证据的规定，尤以司法解释规定得具体、明确、翔实，行政机关收集证据为最大程度获得法院的支持，虽然该46条中用词为“参照”，实践中恐司法解释已然成为湖南工商机关审查证据的依据。

再如：根据2002年7月最高人民法院颁布的《关于行政诉讼证据若干问题的规定》70条的有关内容，经由人民法院生效的裁判文书以及仲裁机构生效的裁决文书所确认的事实，可以作为定案的依据。但如若发现该事实确存在重大问题的，则应中止诉讼，必须通过法定程序予以纠正后再行恢复。

那么，在行政程序中，行政机关同样可将生效的人民法院裁判文书确认的事实作为定案依据。行政机关这样做的依据就是《关于行政诉讼证据若干问题的规定》这一司法解释。

在2011年“叶思源诉厦门市工商行政管理局行政处罚案”中，被告厦门市工商行政管理局向人民法院出示的证据材料之一就是已经生效的两份民事判决书，并且结果也令人满意，审理法院予以司法认可和支持。

2001年7月，由国务院颁行的《行政执法机关移送涉嫌犯罪案件的规定》的3条同样有行政执法机关可以依据司法解释而为一定行为的内容规定，确定了在依法查处违法行为时，综合考虑违法事实涉案金额、情节以及所造成的后果等，如果符合刑法和司法解释以下诸方面内容的规定，依法涉嫌构成犯罪，需要追究刑事责任的，行政执法机关应当遵照第3条之规定向公安机关移送：一是刑法中有关破坏社会主义市场经济秩序罪和妨害社会管理秩序罪等犯罪的规定；二是最高人民法院、最高人民检察院的司法解释中有关破坏社会主义市场经济秩序罪和妨害社会管理秩序罪等犯罪的规定；三是最高人民检察院、公安部的法律解释中有关经济犯罪案件追诉标准等的规定。

2008年5月，最高人民法院颁布的《关于审理非法行医刑事案件具体应用法律若干问题的解释》2条第（4）项指出，卫生行政执法部门对非法行医行为采取两次行政处罚以后，如若发现再次从事非法行医行为的，应当依照《刑法》336条第1款之规定认定为“情节严重”。继而在2008年12月北京市海淀区卫生局根据最高人民法院上述《解释》，将已经被卫生行政部门行政处罚过两次，而再次非法行医者王某以“情节严重”为由依法移送至司法机关追究刑事责任。本案例中的非法行医主要是指尚未取得“医师执业证书”和“医疗机构执业许可证”的无证行医。本案的影响深远，成为了自2008年5月最高人民法院《关于审理非法行医刑事案件具体应用法律若干问题的解释》实施以来，北京市海淀区卫生局依法通过采取行政处罚和司法移送，并最终被人民法院承认，判决裁定违法者构成非法行医罪的完整案例。

由此可以看出，司法解释在能否成为行政执法依据的问题上，现有的法规范文件并未给出答案。这个问题不仅在理论界存有争议，在实务界也存在不同的做法。正是这种或参照或依据的随意性，增加了司法解释效力范围的不确定性，司法解释到底能否成为行政执法的依据，亟需立法明确澄清。

（本文原标题《法律解释作为行政执法依据效力研究》，以上内容为节选，首发于《行政法学研究》2016年第4期 作者：刘卉，铁道警察学院法律系副教授）